In un tempo in cui l’innovazione è parola d’ordine e la formazione continua è divenuta condizione necessaria per la competitività d’impresa, il legislatore ha introdotto strumenti fiscali per incentivare tali processi. Tra questi, il Credito d’imposta Formazione 4.0, previsto dalla Legge n. 205/2017 e successivamente modificato con interventi correttivi, rappresenta un’opportunità concreta per le aziende. Tuttavia, l’accesso effettivo e sicuro a tale beneficio si rivela ben più complesso di quanto appaia nella sua enunciazione normativa.

La questione centrale risiede nell’assenza di procedure vincolanti di compilazione del progetto formativo e nella contemporanea presenza di un sistema fiscale imperniato sul principio dell’inversione dell’onere della prova**, tipico del diritto tributario italiano. In questo contesto, il confine tra ciò che è oggettivamente agevolabile e ciò che può essere disconosciuto in fase di controllo, si fa sottile e scivoloso.

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I riferimenti normativi: opportunità e ambiguità

Il credito d’imposta in esame è disciplinato originariamente dalla Legge 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, commi 46-56, con successive integrazioni, tra cui il Decreto Legge 146/2021 e, più recentemente, il Decreto del Ministero dello Sviluppo Economico del 6 ottobre 2022, che ha aggiornato la disciplina tecnica in relazione all’ammissibilità delle attività formative.

Se da un lato si enunciano le aree tematiche agevolabili – tecnologie abilitanti dell’Industria 4.0 quali big data, cloud computing, cybersecurity, robotica avanzata – dall’altro lato manca un formulario ufficiale o una checklist vincolante cui attenersi nella redazione del progetto formativo.

Il MIMIT (già MISE) ha messo a disposizione un modello di comunicazione e ha diffuso alcune FAQ e documenti di buona prassi, ma questi strumenti non hanno valore normativo cogente. La conseguenza è che, nella pratica, ogni impresa struttura la propria documentazione secondo logiche autonome, sebbene diligenti, confidando nell’ammissibilità futura.

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La discrezionalità tecnica del controllo e la minaccia implicita della retroattività

È qui che si insinua l’incertezza più pericolosa: il controllo ex post da parte dell’Agenzia delle Entrate, della Guardia di Finanza o del Ministero competente, che si esercita sull’effettiva spettanza del credito. In assenza di una griglia codificata, il rischio è che si arrivi a valutazioni soggettive da parte dei funzionari, i quali possono disconoscere il credito sulla base di una propria lettura degli obiettivi formativi, dell’attinenza alle tecnologie 4.0, o persino della “qualità” dei contenuti trasmessi.

Una valutazione che, non raramente, si traduce in un atto di recupero fondato su presunte carenze documentali, o su interpretazioni restrittive della normativa tecnica. A ciò si aggiunge l’uso crescente della categoria dei crediti “non spettanti” o “inesistenti”, introdotta in modo più rigoroso dal D.Lgs. 75/2020, in particolare nelle definizioni dell’art. 1 lett. g-quater) e g-quinquies) del D.Lgs. 74/2000.

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Inversione dell’onere della prova: quando la difesa si fa difficile

In ambito tributario, la disciplina dell’onere della prova segue regole diametralmente opposte a quelle del diritto penale. Laddove nel secondo è l’accusa a dover dimostrare la colpevolezza, nel primo è il contribuente a dover dimostrare positivamente di aver diritto al beneficio.

Il principio è ribadito da consolidata giurisprudenza, tra cui Cass. Civ., Sez. V, n. 22016/2017, secondo cui “l’onere della prova circa la sussistenza dei presupposti per la fruizione dell’agevolazione fiscale grava interamente sul contribuente”. Pertanto, in sede di verifica, è l’impresa a dover dimostrare – documenti alla mano – che le attività svolte rientrano perfettamente nel perimetro agevolabile.

Se anche solo una parte dell’attività formativa dovesse essere ritenuta non conforme per difetto di requisiti qualitativi o formali, l’intero credito rischia la revoca retroattiva, con sanzioni e interessi.

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Tra credito non spettante e credito inesistente: l’abisso interpretativo

Il confine tra le due categorie, come sopra definite, è sottile ma dalle conseguenze drammaticamente divergenti:

• Credito “non spettante”: ad esempio, formazione effettivamente svolta ma priva della documentazione di certificazione da parte del revisore (in violazione dell’art. 3, c. 3 del DM 4.5.2018). In questo caso si applica la sanzione amministrativa del 30% del credito (art. 13, D.Lgs. 471/1997).
• Credito “inesistente”: se la formazione è stata simulata, con documenti ideologicamente falsi o soggetti fittizi, si ricade nell’ambito penale (art. 10-quater, D.Lgs. 74/2000), con soglia di punibilità a partire da 50.000 euro/anno.

Nel mezzo, tuttavia, esiste una zona grigia in cui i controllori possono scivolare da una valutazione tecnico-amministrativa a una contestazione di natura penale, soprattutto se spinti da ipotesi di “sistematicità” o “premeditazione”.

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Considerazioni conclusive: un credito fragile in mancanza di certezze

Il paradosso è evidente: si incentiva la formazione tecnologica con finalità nobili, ma si lasciano le imprese prive di uno schema vincolante per attestare la propria condotta conforme. In cambio si offrono linee guida non obbligatorie, mentre si mantengono inalterati gli strumenti repressivi e i poteri valutativi soggettivi dei controllori, in un sistema che chiede al contribuente certezza assoluta in un ambiente di regole fluide.

In questo scenario, l’unica tutela reale resta:

• la progettazione accurata e documentata delle attività;
• la conservazione ordinata di verbali, registri, attestati e registrazioni;
• il ricorso a certificazioni esterne (come quella del revisore);
• e, in caso di dubbio, una perizia giurata o un parere legale preventivo.

Non basta più essere “in buona fede”. Serve dimostrarlo in modo inattaccabile. Perché, in assenza di regole cogenti, la discrezionalità è l’altra faccia della debolezza normativa, e l’alea che ne deriva rischia di colpire più l’ignaro che il frodatore.

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Bibliografia normativa di riferimento:

• Legge n. 205/2017, art. 1, commi 46-56
• D.Lgs. 74/2000, art. 10-quater, art. 1 lett. g-quater e g-quinquies
• D.M. 4 maggio 2018 (attuazione formazione 4.0)
• D.M. 6 ottobre 2022 (modalità di comunicazione al MIMIT)
• Cass. Civ., Sez. V, n. 22016/2017
• Art. 13, D.Lgs. 471/1997